06.11.2021

Mit dem Jahressteuergesetz 2020 wurde eine Regelung in das Gemeinnützigkeitsrecht aufgenommen, nach der Körperschaften auch dann gemeinnützig sein können, wenn sie einen steuerbegünstigten Zweck nur in Kooperation mit einer anderen gemeinnützigen Einrichtung verwirklichen. So können auch Einrichtung begünstigt sein, die nur Hilfszwecke für andere verfolgen, die für sich genommen nicht gemeinnützigkeitsfähig sind.

Nach der neuen Regelung des § 57 Abs. 3 Abgabenordnung (AO) verfolgt eine Körperschaft ihre steuerbegünstigten Zwecke auch dann unmittelbar, wenn sie satzungsgemäß mit mindestens einer weiteren Körperschaft planmäßig zusammenwirkt. Sie muss also nicht unmittelbar gemeinnützige Tätigkeiten erbringen, sondern kann das auch mittelbar durch Serviceleistungen an eine andere gemeinnützige Einrichtung.

Mittlerweile hat das Bundesfinanzministerium (BMF) den Anwendungserlass zur Abgabenordnung (AEAO) ergänzt und liefert Erläuterungen zur Auslegung der Neuregelung.

Wann liegt ein planmäßiges Zusammenwirken vor?

Das BMF definiert es als „das gemeinsame, inhaltlich aufeinander abgestimmte und koordinierte Wirken von zwei oder mehreren steuerbegünstigten Körperschaften, um einen ihrer steuerbegünstigten Satzungszwecke zu verwirklichen.“

Ein planmäßiges Zusammenwirken liegt z. B. vor, wenn ein Krankenhaus eine zum Zweckbetrieb nach § 67 AO gehörende Wäscherei auf eine GmbH ausgliedert und die Wäscherei weiterhin Leistungen an das Krankenhaus erbringt.

Die Anforderung an den eigenen Beitrag einer Körperschaft – so das BMF – besteht darin, dass sie selbst arbeitsteilig zur Verwirklichung der steuerbegünstigten Zwecke beitragen muss. Eine bloße Vergabe von Aufträgen für ein Projekt, ohne Eigenleistung in diesem Projekt selbst, ist deswegen z.B. nicht ausreichend.

Beispiel: Die in eine GmbH ausgegliederte Krankenhauswäscherei fördert mittelbar den Zweck der Förderung des öffentlichen Gesundheitswesens durch ihre Leistungen an den gemeinnützigen Krankenhausträger. Der Krankenhausträger wiederum erbringt die eigentlichen gemeinnützigen Leistungen im Bereich des Gesundheitswesens. So tragen beide arbeitsteilig zur Verwirklichung der steuerbegünstigten Zwecke bei. Das gilt ebenso wenn die GmbH Leistungen an weitere gemeinnütigen Krankenhäuser oder andere steuerbegünstigte Einrichtungen (z.B. Pflegeheime) erbringt.

An Dauer und Umfang des Zusammenwirkens stellt das BMF nur geringe Anforderungen. Weder eine Wiederholungsabsicht noch eine finanzielle Eingliederung ist gefordern. Eine gesellschafts- oder verbandsrechtliche Einbindung ist nicht vorausgesetzt.

Das Zusammenwirken – so das BMF – kann auch in der Weise erfolgen, dass mehrere Körperschaften unterschiedliche Leistungselemente an einen selbst nicht steuerbegünstigten Dritten erbringen. Diese Leistungselemente müssen durch ihr Zusammenwirken aber einen gemeinsamen steuerbegünstigten Zwecks ergeben.

Kooperationen mit juristischen Personen des öffentlichen Rechts

Für Kooperationen mit öffentlich-rechtlichen Organisationen grenzt das BMF die möglichen Beteiligten ein: Ein planmäßiges Zusammenwirken könne zwar auch mit steuerbegünstigten Betrieben gewerblicher Art (BgA) juristischer Personen des öffentlichen Rechts erfolgen, nicht aber mit juristischen Personen des öffentlichen Rechts als solchen.

Zu den BgA der öffentlichen Hand, die für Kooperationen mit gemeinnützigen Einrichtung in Frage kommen können, gehören z.B. Verkehrsbetriebe, Krankenhäuser, Schwimmbäder, Kindergärten, Theater oder Bibliotheken.

Satzungsvoraussetzungen

Das Zusammenwirken mit anderen Körperschaften zur Verwirklichung des eigenen steuerbegünstigten Satzungszwecks muss in der Satzung als Art der Zweckverwirklichung festgehalten sein. Die Körperschaften, mit denen kooperiert wird, und die Art und Weise der Kooperation müssen in den Satzungen der Beteiligten bezeichnet werden.

Diese Vorgabe schränkt den Anwendungsbereich der Neuregelung massiv ein. Sie ergibt sich weder aus dem Gesetzeswortlaut noch aus der Gesetzesbegründung. Es dürfte fraglich sein, ob dieses Auffassung des BMF von einem Finanzgericht bestätigt wird.

Zweckbetriebseigenschaft

Leistungen, die den gemeinsamen Zweck im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs verwirklichen, fallen nach den allgemeinen Regelungen (§§ 65 bis 68 AO) in den Zweckbetrieb. Für die Prüfung der Zweckbetriebseigenschaft wird die Gesamtleistung der beteiligten Organisationen betrachtet. Sind dabei die Anforderungen an einen Zweckbetrieb erfüllt, werden die Teilleistungen bei allen Beteiligten als Zweckbetrieb behandelt.

Für Leistungen an nicht begünstigte Dritte gelten dann die allgemeinen Regelungen. Sie sind also nur ein Zweckbetrieb, wenn sie als eigenständige Leistungen die Voraussetzungen dafür erfüllen. Sonst liegt ein steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb vor.